НДФЛ с доходов иностранцев высокой квалификации

214
Для высококвалифицированных иностранных специалистов законодательством установлено много преференций. Сегодня речь пойдет об одной из них — о применении к доходам таких работников льготной ставки НДФЛ.

По общему правилу доходы нерезидентов Российской Федерации облагаются НДФЛ по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Но для высококвалифицированных иностранных специалистов предусмотрено исключение. Независимо от того, являются такие работники налоговыми резидентами или нет, с их доходов от осуществления трудовой деятельности российский работодатель (заказчик работ или услуг) — налоговый агент должен удержать НДФЛ по ставке 13% (абз. 4 п. 3 ст. 224 НК РФ и ст. 13.2 Федерального закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в РФ», далее — Закон № 115-ФЗ).

Критерии определения высокой квалификации

Критерии признания иностранного специалиста высококвалифицированным1 связаны с уровнем:

— его квалификации. Оценить этот уровень и компетентность приглашаемого специалиста должен работодатель (п. 3 ст. 13.2 Закона № 115-ФЗ);

— установленной ему суммы заработной платы. Назначает сумму заработной платы, конечно же, работодатель. Однако эта сумма должна быть не ниже, чем установлено пунктом 1 статьи 13.2 Закона № 115-ФЗ (для большинства высококвалифицированных иностранных специалистов — это 2 млн. руб. в год).

ДОКУМЕНТЫ, ПОДТВЕРЖДАЮЩИЕ ВЫСОКУЮ КВАЛИФИКАЦИЮ

Как правило. статус высококвалифицированного специалиста подтверждает разрешение на работу с соответствующей отметкой (письмо ФНС России от 26.04.2011 № КЕ-4-3/6735). Только его наличие у иностранного специалиста дает право применять в отношении его доходов льготную ставку НДФЛ.

Перечень условий и документов для признания иностранного специалиста высококвалифицированным содержится в пунктах 1 и 3—5 статьи 13.2 Закона № 115-ФЗ.

Если необходимые условия выполнены и документы собраны, работодатель может обращаться в миграционную службу для оформления иностранному специалисту разрешения на работу. Пакет подаваемых в ФМС России документов, в частности, содержит (п. 6 ст. 13.2 Закона № 115-ФЗ и п. 136.7 Административного регламента, утвержденного совместным приказом от 11.01.2008 ФМС России № 1, Минздравсоцразвития России № 4, Минтранса России № 1, Госкомрыболовства России № 2):

— ходатайство о привлечении высококвалифицированного специалиста, содержащее сведения о его компетентности и уровне квалификации;

— трудовой (или гражданско-правовой) договор, содержащий необходимые условия о размере заработной платы, обеспечении его медицинского страхования (п. 14 ст. 13.2 Закона № 115-ФЗ), с указанием, что данный договор вступает в силу только с момента получения иностранцем разрешения на работу;

— письменное обязательство оплатить (возместить) расходы РФ, связанные с возможным административным выдворением или депортацией привлекаемого специалиста за пределы государства.

Если все документы в порядке, миграционная служба выдаст иностранному гражданину разрешение на работу с особой отметкой — «Высококвалифицированный специалист» (п. 15 ст. 13.2 Закона № 115-ФЗ).

СОСТАВ ДОХОДА

Чтобы применение 13-процентной ставки налога было правомерным, необходимо понять:

— какие выплаты в пользу иностранного работника признаются доходами от осуществления трудовой деятельности;

— не теряет ли иностранец статус высококвалифицированного специалиста, если фактически по разным причинам (например, в связи с временной нетрудоспособностью, отъездом в командировку, отпуском за свой счет) его годовой доход окажется меньше установленной законом суммы.

Давайте разберемся с этим.

Какие выплаты признаются доходом от осуществления трудовой деятельности

Трудовая деятельность иностранных граждан в РФ. В пункте 1 статьи 2 Закона № 115-ФЗ трудовой деятельностью иностранного гражданина признается не только работа по трудовому договору, но и выполнение работ (оказание услуг) по гражданско-правовому договору. Соответственно доходом высококвалифицированного специалиста от осуществления трудовой деятельности по смыслу Закона № 115-ФЗ можно признать:

— заработную плату по трудовым договорам;

— вознаграждение за выполнение работ (оказание услуг) по договорам гражданско-правового характера.

Заработная плата. Согласно части 1 статьи 129 Трудового кодекса заработная плата состоит из следующих элементов:

— вознаграждения за труд в зависимости от сложности, количества, качества и условий выполняемой работы. Оно может быть назначено в виде оклада, тарифной ставки, доли от выручки и т. д.;

— компенсационных выплат (доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях, на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, иных выплат компенсационного характера);

— стимулирующих выплат (премий и иных поощрительных выплат).

Доходы высококвалифицированного иностранного специалиста в виде заработной платы облагаются НДФЛ по ставке 13%.

Вознаграждения по договорам гражданско-правового характера. Этот вид вознаграждений высококвалифицированным иностранным специалистам также относится к доходам от трудовой деятельности в РФ.

Если такой специалист выступает в роли исполнителя по гражданско-правовому договору, его вознаграждение за выполнение работ (оказание услуг) облагается налогом на доходы физических лиц по ставке 13% (письмо Минфина России от 19.08.2010 № 03-04-06/6-182 и п. 1 ст. 2 Закона № 115-ФЗ).

Специалист еще не стал налоговым резидентом РФ. Доходы высококвалифицированного иностранного специалиста в виде заработной платы и вознаграждений по договорам гражданско-правового характера нужно облагать по ставке 13% независимо от того, признан он налоговым резидентом РФ или нет. Подтверждают такой вывод и письма Минфина России от 17.08.2010 № 03-04-06/0-181, от 11.04.2012 № 03-04-06/6-107 и от 13.06.2012 № 03-04-06/6-168.

Если заработок по факту меньше установленного

Размер годового вознаграждения (заработной платы) для большинства высококвалифицированных иностранных специалистов должен составлять не менее 2 млн. руб. за один год (365 календарных дней) (подп. 3 п. 1 ст. 13.2 Закона № 115-ФЗ).

То есть получается, что в среднем за месяц такому сотруднику должно быть начислено (оклад, вознаграждение) 166 667 руб. (2 млн. руб. : 12 мес.).

На практике может возникнуть ситуация, когда по условиям трудового договора годовой заработок иностранного специалиста составляет 2 млн. руб. или выше. А фактически полученная им заработная плата оказывается меньше этой суммы в связи с различными обстоятельствами. Например, из-за того, что в течение года работник болел, брал отпуск без сохранения заработной платы, оформлял ежегодный оплачиваемый отпуск или уволился до окончания срока договора.

Приводят ли названные обстоятельства к потере статуса высококвалифицированного специалиста и пересчету НДФЛ, исчисленному по ставке 13%?

Нет, не приводят. Статус высококвалифицированного специалиста иностранный работник не теряет, поскольку выполнено условие подпункта 3 пункта 1 статьи 13.2 Закона № 115-ФЗ — трудовым договором предусмотрена выплата вознаграждения не менее 2 млн. руб. в год. Фактический годовой доход иностранного работника в данном случае определяющего значения не имеет, он может быть и менее 2 млн. руб. (письмо Минфина России от 05.07.2011 № 03-04-06/8-162).

Что касается применения льготной ставки НДФЛ, то оно не зависит от фактически отработанного в организации времени (письмо Минфина России от 04.05.2012 № 03-04-06/6-130).

Предоставлять ли стандартные налоговые вычеты

Поскольку доходы от трудовой деятельности высококвалифицированного иностранного специалиста — нерезидента РФ облагаются по ставке 13% с первого дня работы по трудовому договору, закономерно возникает вопрос: а вправе ли он претендовать на получение стандартных налоговых вычетов по НДФЛ?

Как известно, стандартные налоговые вычеты уменьшают облагаемую базу для исчисления НДФЛ, если к доходам применяется налоговая ставка 13%, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса (п. 3 ст. 210 НК РФ).

Доходы высококвалифицированных иностранных работников облагаются НДФЛ по ставке 13% в соответствии с пунктом 3 статьи 224 Налогового кодекса, а не в соответствии с пунктом 1 указанной статьи. Из этого следует, что права на получение стандартных налоговых вычетов у иностранного работника — высококвалифицированного специалиста нет. Оно появится только после того, как он обретет статус налогового резидента Российской Федерации (письмо Минфина России от 26.07.2010 № 03-04-08/8-165) и в силу пункта 2 статьи 207 Налогового кодекса его доходы будут облагаться НДФЛ в соответствии с пунктом 1 статьи 224 НК РФ.

Когда нельзя применить льготную ставку

В некоторых случаях, даже при исполнении всех необходимых условий применения льготной ставки по НДФЛ к доходам высококвалифицированного иностранного специалиста, ее применять нельзя, если:

— работник имеет двойное гражданство (российское и иностранное) и не является налоговым резидентом РФ (письмо Минфина России от 27.07.2010 № 03-04-06/0-160);

— доход работнику выплачивает обособленное подразделение иностранной компании, не являющееся аккредитованным филиалом иностранного юридического лица.

В этих случаях применяется ставка НДФЛ 30%.

Добавим, если налоговый статус высококвалифицированного специалиста изменится в течение календарного года, стандартные налоговые вычеты он сможет получить с начала года, в течение которого получил доходы от деятельности на территории России.

КАК ОБЛАГАЮТСЯ ИНЫЕ ВЫПЛАТЫ В ПОЛЬЗУ ВЫСОКОКВАЛИФИЦИРОВАННОГО СПЕЦИАЛИСТА

С доходами высококвалифицированного иностранного работника — нерезидента РФ от осуществления трудовой деятельности, которые облагаются по ставке 13%, мы разобрались. Осталось выяснить, по какой ставке облагать иные (не от осуществления трудовой деятельности) доходы такого работника.

Доходы не от осуществления трудовой деятельности

Помимо доходов от трудовой деятельности, понимаемой в соответствии с нормой пункта 1 статьи 2 Закона № 115-ФЗ, иностранец может получать и другие доходы, не за труд или исполнение работ (оказание услуг), например:

— доплату к ежегодному отпуску до оклада;

— ежемесячную компенсацию расходов на питание;

— компенсацию расходов на корпоративный автомобиль;

— единовременную компенсацию на обустройство при переезде в Россию;

— оплату сверхнормативных командировочных расходов (суточных и др.);

— возмещение расходов, связанных с использованием личного автомобиля в служебных целях, не подтвержденных документами;

— стоимости авиа- и железнодорожных билетов (при отсутствии проездных документов);

— доходы от реализации в РФ ценных бумаг;

— материальную помощь;

— подарки.

Эти виды доходов могут быть предусмотрены или не предусмотрены трудовым, гражданско-правовым или коллективным договором или внутренними положениями организации. Независимо от этого такие доходы облагаются налогом на доходы физических лиц по ставке 30%. Такое мнение высказали специалисты Минфина России в письмах от 01.10.2010 № 03-04-05/2-578, от 08.06.2012 № 03-04-06/6-158 и от 13.06.2012 № 03-04-06/6-168.

Как только высококвалифицированный иностранный работник получит статус налогового резидента в соответствии со статьей 207 Налогового кодекса, НДФЛ с этих доходов должен быть пересчитан по ставке 13%.

Выплаты, но не доходы

Помимо доходов от трудовой деятельности и названных выше доходов, высококвалифицированный специалист может получать возмещение произведенных им расходов. Например, иностранец заключил с организацией гражданско-правовой договор. Для выполнения предусмотренных договором работ он приобрел материалы. Заказчик возместил их стоимость. Такого рода выплата не является доходом в соответствии со статьей 41 Налогового кодекса, она не облагается НДФЛ.

Статус налогоплательщика в справке 2-НДФЛ

При заполнении поля «Статус налогоплательщика» справки 2-НДФЛ указывается статус (Раздел II Рекомендаций по заполнению формы 2-НДФЛ, утвержденной приказом ФНС России от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@)):

— 1, если налогоплательщик является налоговым резидентом;

— 2, если не является налоговым резидентом;

— 3, если не является налоговым резидентом, но признается высококвалифицированным специалистом.

Справка 2-НДФЛ

Как было сказано выше, доходы высококвалифицированного иностранного специалиста, который не является налоговым резидентом РФ в течение одного налогового периода могут облагаться НДФЛ по нескольким ставкам:

— часть доходов (это доходы от осуществления трудовой деятельности) облагается по ставке 13%;

— часть доходов (не связанных с осуществлением трудовой деятельности) — по ставке 30%.

В такой ситуации в справке 2-НДФЛ2 следует показать доходы, облагаемые по разным ставкам (13 и 30%). При этом в данном документе указывается статус налогоплательщика — под кодом 3 (письмо ФНС России от 23.04.2012 № ЕД-4-3/6804@).

Ставок несколько, но справка одна. Если в течение налогового периода сотруднику выплачивались доходы, облагаемые по разным ставкам (например, 13 и 30%), то в справке 2-НДФЛ нужно заполнить раздел 3 в отношении каждой ставки. Порядок заполнения следующий:

— для ставки 13% заполняются разделы 3, 4 и 5 справки;

— для ставки 30% — разделы 3 и 5 справки.

1Подробнее о критериях признания иностранного работника высококвалифицированным специалистом читайте в статье «Если у иностранца высокая квалификация» // Зарплата, 2012, № 9. — Примеч. ред.2Справка о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ утверждена приказом ФНС России от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@ (в редакции приказа ФНС России от 06.12.2011 № ММВ-7-3/909). — Примеч. ред.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Школа

Проверь знания

Проверь знания в новой школе Зарплатоведа. Получи официальный документ

Начать тест

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Рассылка



© 1997–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Зарплата» –
Практический журнал для бухгалтеров о расчете зарплаты

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Зарплата». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
Свидетельство о регистрации СМИ Эл № ФС77-54794 от 17.07.2013


  • Мы в соцсетях
Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль