Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

1775
В 2013 году специалисты Минфина России выпустили ряд писем с разъяснениями по налоговому учету резерва. Их рекомендации особо актуальны в декабре, когда необходимо провести инвентаризацию отпускного резерва и решить вопрос о его создании на 2014 год.

Облагаемую базу по налогу на прибыль можно уменьшить не только на реальные расходы, но и на величину начисленных резервов, в том числе и на резерв на оплату отпусков, предусмотренный статьей 324.1 Налогового кодекса.

Зачем нужен резерв на оплату отпусков

Это первый вопрос бухгалтера, который впервые сталкивается с проблемой начисления подобного резерва.

Отвечаем. Создание резерва на оплату отпусков необходимо для равномерного распределения расходов в течение налогового периода. Дело в том, что, как правило, большинство отпусков работников приходится на летний период. Соответственно летом расходов больше, а налог на прибыль меньше.

В остальные периоды наоборот. Создание резерва обеспечивает равномерность признания расходов на оплату отпусков.

Соответственно в случае, когда прочие доходы и расходы сильно не меняются по кварталам, сумма налога на прибыль будет примерно одинаковой. Это удобно для планирования расходов на уплату налогов.

Обязательно ли создавать резерв

Нет, создание в налоговом учете резерва на оплату отпусков — дело добровольное. Компания имеет право его создавать, учитывать расходы на оплату отпусков до их фактического осуществления. Но имеет право этого и не делать. Резерв создается только с начала года. Начислять его, скажем, с июня нельзя.

  При УСН и уплате ЕСХН используется кассовый метод учета доходов и расходов, при уплате ЕНВД налоговый учет фактических доходов и расходов не ведется

Право создать резерв на оплату отпусков предоставлено только компаниям, которые уплачивают налог на прибыль и рассчитывают доходы и расходы методом начисления. Если вы используете кассовый метод для расчета налога на прибыль или же применяете какой-либо специальный налоговый режим, создавать резерв и уменьшать на него сумму налога к уплате вы не можете.

Как учитывать отпускные и взносы, если создается резерв

Бухгалтеры часто спрашивают, как отражать в налоговом учете суммы фактически начисленных работникам отпускных, если создан резерв на оплату отпусков. В этом случае суммы отпускных следует списывать за счет создаваемого резерва. Разумеется, повторно включать в расходы фактически начисленные отпускные не нужно. Это, в частности, подтверждает Минфин России в письме от 01.04.2013 № 03-03-06/2/10401. В таком же порядке учитываются и страховые взносы, начисленные с суммы отпускных.

Компенсация за неиспользованный отпуск за счет резерва не списывается

Если работник увольняется, не использовав все положенные ему отпуска, необходимо начислить и выплатить данному работнику компенсацию (ст. 127 ТК РФ). Вопрос: можно ли списывать компенсацию за счет резерва?

По мнению Минфина России (письмо от 03.05.2012 № 03-03-06/4/29), компенсация за неиспользованный отпуск за счет резерва не списывается. Эту выплату необходимо учитывать как отдельный расход на дату начисления. В данном вопросе с Минфином стоит согласиться. Ведь компенсации за неиспользованный от-пуск учитываются согласно пункту 8 статьи 255 Налогового кодекса, а отпускные работникам — в соответствии с пунктом 7 данной статьи.

Так что компенсация за неиспользованный отпуск — это другой компонент расходов на оплату труда. Использовать резерв на оплату отпусков для начисления компенсации за неиспользованный отпуск нельзя.

Налоговый регистр для учета резерва на оплату отпусков

Бухгалтеру нужно вести налоговый учет сумм начисленного и использованного резерва. Для этого необходимо создать налоговый регистр. Его образец приведен ниже.

Образец 1 Ведомость налогового учета резерва на оплату отпусков

Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

Как рассчитать ежемесячную сумму резерва

Вычислить ежемесячную сумму резерва несложно. Для этого начисленную сумму расходов на оплату труда за месяц нужно умножить на установленный процент отчислений.

Алгоритм расчета процента отчислений в резерв

Чтобы определить величину процента отчислений в отпускной резерв, необходимо запланированную сумму отпускных с учетом страховых взносов разделить на планируемую величину расходов на оплату труда с учетом страховых взносов и умножить на 100%. Такие рекомендации даны в статье 324.1 Налогового кодекса. Формула расчета выглядит так:

Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

Общая сумма установленного резерва равна запланированной сумме отпускных с учетом страховых взносов. А планируемая сумма отпускных определяется исходя из продолжительности отпусков ваших работников на следующий год, а также исходя из неиспользованных дней отпусков за прошлые годы. Продолжительность отпусков можно узнать из графика отпусков на 2014 год.

Таким образом, расчет процента отчислений в резерв в 2014 году выглядит следующим образом.

Схема Алгоритм расчета процента отчислений в резерв в 2014 году

Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

Что учесть при определении плановой суммы отпускных

Продолжительность отпусков в вашей компании. Включайте в расчет продолжительность отпусков, которая принята в вашей организации.

Напомним, что согласно статье 115 Трудового кодекса минимальная продолжительность отпусков составляет 28 календарных дней в год. Однако максимальный предел продолжительности отпуска законодательством не установлен, его определяет работодатель (ст. 120 ТК РФ).

Отпуска за прошлые годы. Учитывайте неиспользованные отпуска не только за текущий год, но и за предыдущие. Ведь не предоставлять отпуска в течение двух лет подряд работодатель не имеет права (ст. 124 ТК РФ). Следовательно, отпуск будет использован и у вас появятся расходы на его оплату. С этим, кстати, согласен Минфин России (письмо от 01.04.2013 № 03-03-06/2/10401). Кроме того, возможность учитывать при определении резерва неиспользованные отпуска за предыдущие годы подтверждают суды (постановления ФАС Московского округа от 14.02.2013 № А40-45568/12-90-245 и ФАС Поволжского округа от 07.02.2012 № А65-6806/2011).

Пример 1

ООО «Сапфир» уплачивает налог на прибыль. В целях равномерного распределения отпускных было принято решение создавать в налоговом учете резерв на оплату отпусков. Запланированные расходы на оплату труда без учета отпускных составили 1 150 000 руб., планируемая сумма отпускных — 100 000 руб. Применяемый тариф страховых взносов во внебюджетные фонды — 30%, тариф взносов в ФСС РФ на случай травматизма — 3,4%. Работников с доходами, превышающими предельную базу для начисления страховых взносов, в организации нет. Необходимо рассчитать процент отчислений в резерв.

Решение

Вычислим процент, используя формулу. Получим 8,7%.

(100 000 руб. + 100 000 руб. × 30% + 100 000 руб. × 3,4%) : (1 150 000 руб. + 1 150 000 руб. × 30% + 1 50 000 руб. × 3,4%) × 100% = 8,7%.

Предельная величина резерва равна 133 400 руб. (100 000 руб. + 100 000 руб. × 30% + 100 000 руб. × 3,4%).

Какие документы оформить при создании резерва

Этот вопрос достаточно важен. Напомним, что в облагаемой базе по налогу на прибыль учитываются только документально подтвержденные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поэтому необходимо определить, каким документом подтверждается начисление резерва на отпуск.

Прежде всего решение о создании резерва необходимо отразить в учетной политике организации для налогообложения. Укажите способ резервирования, предельную сумму отчислений и рассчитанный процент. Вариант формулировки в учетной политике приведен ниже.

Образец 2 Фрагмент учетной политики организации для налогообложения

Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

Понадобится и второй документ, в котором нужно показать расчет процента для отчислений. Это будет смета (см. образец 3). Ее следует оформить как приложение к учетной политике для налогового учета.

Как отразить резерв в декларации по налогу на прибыль

Известно, что расходы, учитываемые в базе по налогу на прибыль, делятся на прямые и косвенные. Поэтому вполне резонны такие вопросы. К каким расходам относится резерв на оплату отпусков? В какой строке его сумму показывать в приложении № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль — строке 010, где отражаются прямые расходы, или строке 040, где фиксируются косвенные расходы?

Образец 3 Смета для определения процента ежемесячных отчислений в резерв

Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

Мнение специалистов Минфина России

Специалисты Минфина России в письме от 16.09.2013 № 03-03-06/1/38134 напоминают, что согласно пункту 2 статьи 324.1 Налогового кодекса расходы на формирование резерва на оплату отпусков относятся на счета учета расходов на оплату труда соответствующей категории работников. При этом финансисты подчеркивают, что налогоплательщики вправе самостоятельно распределять расходы на прямые и косвенные.

  Прямые расходы учитываются по мере реализации продукции, к которой они относятся. Косвенные расходы списываются на дату начисления полностью (п. 2 ст. 318 НК РФ)

В письме дается совет: затраты на формирование резерва на оплату отпусков работников, непосредственно занятых в процессе производства продукции, относить к прямым расходам, если это предусмотрено учетной политикой. А отчисления в резерв на оплату отпусков остальных работников — к косвенным.

Совет эксперта

Если расходы на оплату труда производственных работников вы относите к прямым расходам, вам необходимо и отчисления в резерв на оплату отпусков данной категории работников относить к прямым расходам. При этом важно, чтобы в вашей учетной политике было положение, касающееся определения прямых расходов.

Если вы не хотите распределять сумму резерва, вы можете всю сумму отчислений отнести к косвенным расходам. Однако в этом случае вам придется все расходы на оплату труда и страховые взносы во внебюджетные фонды также считать косвенными расходами. Добавьте соответствующий пункт в учетную политику (см. образец 4), тогда никаких нарушений не будет.

Нужно ли уточнять резерв, если штат организации увеличился

Достаточно часто встречается ситуация, когда в середине года организация решает расшириться и берет в штат дополнительных работников. Повлияет ли это на сумму резерва на оплату отпусков? Ведь через полгода работы новые сотрудники получат право на отпуск. Так же стоит иметь в виду, что в соответствии со статьей 122 Трудового кодекса они могут пойти в отпуск и раньше, если руководство будет не против.

Нет, никаких корректив в расчет резерва на оплату отпусков вносить не придется. Подобных требований нет в статье 324.1 Налогового кодекса. Однако заметим, что сумма ежемесячных отчислений в резерв рассчитывается исходя из расходов на оплату труда всех работников, в том числе и вновь принятых. Отпускные, начисленные новым сотрудникам, и страховые взносы с них нужно списывать за счет резерва.

Образец 4 Фрагмент учетной политики организации для целей налогообложения

Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

Как начислять резерв в декабре

С января по ноябрь включительно вы начисляете сумму резерва, умножив величину расходов на оплату труда на установленный процент отчислений в резерв. В декабре следует поступить иначе. Напомним, что согласно пункту 1 статьи 324.1 Налогового кодекса вместе с процентом установлена предельная сумма отчислений в резерв. Ее превысить нельзя.

Следовательно, в декабре вам нужно действовать в следующем порядке. Вначале рассчитайте показатель, равный величине уже начисленных с начала года отчислений в резерв.

Затем вычислите показатель отчислений в резерв за декабрь исходя из фактических расходов на оплату труда и установленного процента. Сложите оба показателя и сравните полученную сумму с предельной величиной отчислений в резерв.

Если сумма меньше предельной величины отчислений, в декабре начисляйте резерв в том же порядке, что и в предыдущих месяцах. Если больше или равна, то в декабре сумма начислений в резерв будет равна разнице предельной суммы начислений и величины начисленного с января по ноябрь резерва. Проиллюстрируем это на примере.

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1, дополнив их. С января по ноябрь 2013 года включительно ООО «Сапфир» начислило в резерв на оплату отпусков 128 000 руб. Сумма расходов на оплату труда и страховых взносов за декабрь 2013 года составила 130 000 руб. Предельная величина отчислений в резерв равна 133 400 руб. Какую сумму можно начислить в отпускной резерв в декабре 2013 года?

Решение

Исходя из установленного процента, отчисления в резерв за декабрь 2013 года должны составить 11 310 руб. (130 000 руб. × 8,7%).

Рассчитаем величину резерва с начала года при условии, что в декабре начислена в резерв указанная сумма. Получим 139 310 руб. (128 000 руб. + 11 310 руб.).

Сравним с предельной величиной (139 310 руб. > 133 400 руб.). Эта величина превышает предельную. В декабре можно включить в резерв только остаток. Он равен предельной величине, уменьшенной на начисленные ранее суммы резерва. Сумма резерва за декабрь составит 5400 руб. (133 400 руб. – 128 000 руб.).

Как учитывать отпускные, если отпуск переходит на следующий год

  Письма Минфина России от 23.07.2012 № 03-03-06/1/356, УФНС России по г. Москве от 06.08.2008 № 21-11/073877.2@

Если отпуск начался в декабре 2013-го, а заканчивается уже в январе 2014 года, возникает вопрос: за счет резерва какого года списывать сумму отпускных? Мнения по данному вопросу разделились.

Минфин России считает, что расходы должны учитываться в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ). А вот арбитры с такой позицией, как правило, не соглашаются и разрешают полностью учитывать отпускные в расходах того месяца, в котором они начислены (ст. 136 ТК РФ, п. 4 ст. 272 НК РФ). Компании самой придется принять решение и зафиксировать его в учетной политике для целей налогообложения.

Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2012 № А27-14271/2011, от 26.12.2011 № А27- 6004/2011

Как проводить инвентаризацию резерва

Согласно пункту 3 статьи 324.1 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны на конец налогового периода проводить инвентаризацию резерва на оплату отпусков. Поясним, что именно следует делать. Вам нужно определить следующие показатели:

- величину остатка резерва на начало налогового периода (если резерв формировался в прошлом налоговом периоде); - сумму отчислений в резерв, начисленную в течение налогового периода; - фактическую сумму расходов на оплату отпусков и страховых взносов, начисленных с отпускных.

Затем сравните сумму начисленного резерва с учетом остатка и фактическую сумму расходов на отпускные и страховые взносы. Если величина резерва превышает фактическую сумму расходов, у вас недоиспользование резерва. Если резерв меньше фактической суммы расходов, это означает, что резерв вы превысили. Результаты инвентаризации оформите в виде бухгалтерской справки-расчета (см. образец 5).

Что делать с результатами инвентаризации

Получив результаты инвентаризации, необходимо их отразить в налоговом учете. Если резерв оказался превышен, то есть сумма резерва меньше фактической величины отпускных и страховых взносов с них, то все просто. Нужно доначислить сумму превышения и учесть ее в расходах на оплату труда в декабре.

Образец 5 Бухгалтерская справка-расчет, составленная для оформления результатов инвентаризации

Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

Если же резерв недоиспользован, то все зависит от того, будете вы начислять его в 2014 году или нет. В ситуации, когда отпускной резерв создаваться не будет, всю сумму недоиспользованного резерва следует включить во внереализационные доходы. Такое указание содержится в пункте 5 статьи 324.1 Налогового кодекса.

  Если вы решите, что начислять резерв на следующий год нецелесообразно, следует добавить соответствующее положение в учетную политику на 2014 год

Если же резерв будете создавать и далее, вы имеете право перенести неиспользованный остаток на следующий год. Однако величину остатка следует уточнить с учетом количества дней неиспользованных отпусков. То есть вы можете перенести на следующий год остаток, не превышающий сумму расходов на оплату неиспользованных отпусков. Для этого на каждого работника, у которого остались неиспользованные отпуска, заполните бухгалтерскую справку для расчета суммы остатка резерва. Общая величина переходящего резерва будет равна сумме показателей, рассчитанных для каждого работника (см. образец 6).

Образец 6 Бухгалтерская справка-расчет, составленная для расчета суммы переходящего остатка резерва на оплату отпусков

Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

После того как вы вычислите сумму переходящего остатка резерва на 2014 год, сравните его величину с суммой неиспользованного в 2013 году резерва. Если сумма неиспользованного резерва больше, разницу вам следует включить во внереализационные доходы в декабре 2013 года. Используйте следующую формулу:

Создаем отпускной резерв с учетом новых разъяснений

Если же сумма рассчитанного переходящего остатка больше неиспользованного резерва, внереализационные доходы учитывать не нужно. Тогда всю величину неиспользованного резерва перенесите на начало следующего года.

Пример 3

Еще раз воспользуемся условиями предыдущих примеров. Добавим, что сумма переходящего на 2014 год остатка отпускного резерва составила 4335,5 руб. Возникнут ли у ООО «Сапфир» внереализационные доходы, если общество будет и в 2014 году создавать резерв на оплату отпусков, а величина недоиспользованного в 2013 году отпускного резерва по результатам инвентаризации равна 6670 руб.?

Как эти суммы повлияют на налогооблагаемую прибыль?

Читайте в 2014 году В январском номере журнала «Зарплата» будет опубликована статья о том, как создать отпускной резерв в бухгалтерском учете.

Решение

Так как в ООО «Сапфир» решено создать резерв на оплату отпусков и в 2014 году, компания имеет право перенести на следующий год рассчитанный исходя из неиспользованных отпусков остаток отпускного резерва, равный 4335,5 руб. А разницу между неиспользованным в 2013 году отпускным резервом и величиной этого остатка необходимо включить во внереализационные доходы в декабре 2013 года.

Сумма внереализационных доходов составит 2334,5 руб. (6670 руб. – 4335,5 руб.). Эта сумма увеличивает налогооблагаемую прибыль.

Можно ли списывать компенсацию за неиспользованный отпуск за счет резерва? Да, можно Да, если эта компенсация за дополнительный отпуск Нет, нельзя Использовать резерв на оплату отпусков для начисления компенсации за неиспользо¬ванный отпуск нельзя. Ведь компенсации за неиспользованный отпуск учитываются согласно пункту 8 статьи 255 НК РФ, а отпускные работникам — в соответствии с пунктом 7 статьи 255 НК РФ. Такое мнение высказали специалисты Минфина России в письме от 03.05.2012 № 03-03-06/4/29, прокомментировав, что компенсация за неиспользованный отпуск за счет резерва не списывается. Эту выплату необходимо учитывать как отдель¬ный расход на дату начисления.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подписка на статьи

Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

Школа

Проверь знания

Проверь знания в новой школе Зарплатоведа. Получи официальный документ

Начать тест

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Как вы считаете аванс по заработной плате?

  • 40% от оклада 34.65%
  • 50% от оклада 19.3%
  • Определяем фактическую зарплату за первую половину месяца 33.86%
  • 43,5% процента от оклада 2.93%
  • другим способом 9.26%
Другие опросы

Рассылка



© 1997–2016 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Зарплата» –
Практический журнал для бухгалтеров о расчете зарплаты

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Зарплата». Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи,
информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор)
Свидетельство о регистрации СМИ Эл № ФС77-54794 от 17.07.2013


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Зарплата» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 5 751 статье, свежим новостям, ответам экспертов на вопросы, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений на 2017 год.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Зарплата» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете бухгалтером, то образцы форм, шаблоны документов, новости и статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по расчету зарплаты.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль